Право собственности на объекты недвижимости возникает у лиц, заключивших договор купли-продажи будущей недвижимой вещи (включая случаи, когда на такого рода договоры распространяется законодательство об инвестиционной деятельности), по правилам пункта 2 статьи 223 Гражданского кодекса РФ, то есть с момента государственной регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним этого права за покупателем.
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 18 декабря 2012 г. N 03-03-06/1/661 О налогообложении операций, возникающих в связи с исполнением инвестиционного договора
Соответственно, расходы, понесенные организацией-застройщиком (заказчиком) в ходе строительства объекта недвижимости, также не учитываются для целей налогообложения прибыли на основании пункта 17 статьи 270 Кодекса.
Обзор документа
В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) — источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.
Рассматриваемое Постановление N 54 как раз однозначно определяет, как следует трактовать договор, по которому сторона, платящая денежные средства, получает после завершения строительства объект недвижимости или его часть.
Такой договор, обычно называемый «инвестиционным», «соинвестирования», «совместного строительства» либо как-нибудь еще не менее благозвучно, Высшим Арбитражным Судом предложено трактовать как договор купли-продажи будущей недвижимости (п. 4 Постановления N 54).
Далеко не всегда. Если приобретается объект основных средств, то продаваться может не только основное средство (уже бывшее в эксплуатации), но и товар, и готовая продукция. То есть для покупателя этот договор в любом случае будет инвестиционным, а для продавца, в зависимости от того, что именно он продает, — как инвестиционным, так и договором по обычному виду деятельности.
При заключении договора подряда на строительство основного средства инвестиционным договор будет только для заказчика. Для подрядчика не имеет значения, как примет заказчик к учету построенный объект — основным средством либо имуществом, предназначенным для последующей продажи (готовой продукцией). Для подрядчика это договор по обычному виду деятельности.
Учредительный договор по созданию новой организации либо по приобретению доли в уставном капитале уже действующей также будет являться для собственника этого капитала инвестиционным. Он приобретает долгосрочное финансовое вложение, то есть внеоборотный актив.
Для учреждаемой организации данный договор можно признать инвестиционным только в том случае, когда уставный капитал будет оплачен основными средствами. Тогда задолженность учредителя погашается внеоборотным активом.
Разбираемся в понятии
Нормативные документы по бухгалтерскому учету, а именно Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011), утвержденное Приказом Минфина России от 02.02.2011 N 11н, дают определение инвестиционной деятельности. Согласно п. 10 ПБУ 23/2011 инвестиционными операциями (инвестиционной деятельностью) организации признаются операции, связанные с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов.
К ним, в частности, относятся:
— затраты в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
— начисление процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008;
— продажа внеоборотных активов;
— платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
— продажа акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
— предоставление займов другим лицам;
— возврат займов, предоставленных другим лицам;
— приобретение долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
— продажа долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе.
То есть ПБУ 23/2011 говорит об инвестиционной деятельности как об операциях с внеоборотными активами организации — основными средствами, нематериальными активами, долгосрочными финансовыми вложениями.
Таким образом, исходя из требований Закона N 39-ФЗ и ПБУ 23/2001 инвестиционным для организации следует признать тот договор, который повлечет изменение величины ее внеоборотных активов, отражаемых в I части актива бухгалтерского баланса, то есть инвестиционный договор купли-продажи объекта основных средств, инвестиционный договор подряда на строительство объекта основных средств, инвестиционный учредительный договор и т.д.
Расчет налога при проведении операций с облигациями еще интереснее. Для каждой ситуации предусмотрена своя система. Причем для первых двух случаев владение облигациями сроком более 3 лет освобождает инвесторов от налогообложения.
Все сделки на фондовом рынке также подлежат налогообложению. Если говорить об операциях с акциями, то в этом случае налоговая ставка составляет 13%. Налог рассчитывается только после реализации акций. А налоговой базой является не вся стоимость проданных ценных бумаг, а только разница между суммой реализацией и всеми расходами. К расходам относятся как затраты на покупку акций, так и на различные комиссии брокерам, оплату за хранение и т.д.
Изменения в налоговом законодательстве
Для начала следует понимать одно. В большинстве случаев основная задача любой инвестиционной деятельности – это получение дохода. Не важно, какой инструмент использовался для достижения этой цели – облигации, депозиты или акции. В российской системе налогообложения для всех частников действует налог на доходы с физических лиц (иными словами – НДФЛ). Его ставка составляет 13% для граждан РФ и 30% для нерезидентов. В отдельных случаях размер НДФЛ достигает 35%, но и эти ситуации мы также подробно разберем.
В постановлении ФАС Московского округа от 15 февраля 2012 г. по делу № А40-47936/10-82-408 в результате повторного рассмотрения дела суд, сославшись на Постановление Пленума ВАС РФ № 54, признал, что договор о реализации инвестиционного контракта по своей правовой природе является договором купли-продажи будущей вещи, поскольку по условиям договора соинвестор обязуется перечислить ответчику денежные средства для финансирования строительства, т.е у соинвестора имеется обязательство о перечислении денежных средств и соинвестор приобретает права в отношении объекта инвестирования.
Инвестиционный договор — договор простого товарищества?
Ещё недавно не было сомнений в том, что по инвестиционному договору доходом застройщика является не вся сумма, полученная от инвесторов, а только его вознаграждение – так, например, в письме Минфина России от 18 октября 2011 г. № 03-07-10/15 разъяснено, что в рамках инвестиционных договоров доходом застройщика и, соответственно, налоговой базой по НДС является только оплата услуг застройщика по организации строительства.
Как квалифицировать инвестиционный договор для целей налогообложения?
В ряде случае кассационные инстанции возвращают дела на новое рассмотрение с указанием однозначно определить правовую квалификацию инвестиционных договоров в качестве договоров простого товарищества (см., в частности, постановления ФАС Московского округа от 30 января 2012 г. по делу № А40-99158/10-54-647, от 7 февраля 2012 г. по делу № А40-77555/10-3-687 и от 9 февраля 2012 г. по делу № А40-15359/09-41-178).
В части зарубежных доходов есть тонкость: если с них за рубежом взимались налоги, то вам, если вы резидент, нужно проверить, заключила ли Россия с этой страной соглашение об избежании налогообложения. Если заключила (а у России такие соглашения есть с большинством стран), вы можете зачесть уплаченный за рубежом налог в счет уплаты НДФЛ в России.
Слитки, монеты, ОМС
Скажем, если вы купили акцию за 100 долларов и в день покупки 1 доллар стоил 30 рублей, а потом вы продали ее за те же 100 долларов, а доллар в день продажи стоил 70 рублей, то вы столкнетесь с налогом: 13% с разницы 70*100 — 30*100.
Инвестиционные фонды (ПИФы и ETF)
- Ценные бумаги высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики из реестра Мосбиржи имеют льготное налогообложение: прибыль от продажи таких бумаг не будет облагаться налогом, если ценные бумаги были у инвестора в собственности больше года и проданы до 1 января 2023 года. Либо если они были в собственности более пяти лет и проданы после 1 января 2023 года.
- Необращающиеся ценные бумаги. Если инвестор к моменту продажи в течение пяти лет непрерывно владел акциями и они все это время были необращающимися, НДФЛ платить не нужно.
